3 Avvikling av krav om skattetrekkskonto og endring av forfall for forskuddstrekk mv.

3.1 Innledning og sammendrag

Finansdepartementet foreslår endringer i kravene til arbeidsgivers håndtering og betaling av forskuddstrekk. Forslaget legger til rette for digitale løsninger og gjør forskuddstrekket enklere for arbeidsgivere og andre involverte parter.

Når en arbeidsgiver utbetaler lønn mv., skal arbeidsgiveren foreta forskuddstrekk. Dette innebærer at arbeidsgiver krever inn skatt fra arbeidstakeren på vegne av det offentlige. Forskuddstrekket skal i dag settes inn på en særskilt bankkonto (skattetrekkskonto) senest første virkedag etter lønnsutbetalingen, med mindre det stilles bankgaranti eller det er tilstrekkelige midler på skattetrekkskontoen til å dekke trekkbeløpet. Deretter skal beløpet betales til Skatteetaten seks ganger i året, med forfall den 15. i måneden etter hver tomånedlig termin. Departementet foreslår å avvikle ordningen med skattetrekkskonto i bank, slik at arbeidsgiver i stedet skal betale forskuddstrekket direkte til Skatteetaten. Arbeidsgiver skal betale senest første virkedag etter lønnsutbetalingen. Departementet foreslår videre at arbeidsgiver skal rapportere dato for lønnsutbetaling. De foreslåtte endringene vil også omfatte skattetrekk av kildeskatt på lønn for utenlandske arbeidstakere og lønnstrekkordningen på Svalbard.

For statlige virksomheter som ikke benytter skattetrekkskonto, vil det være behov for avvikende regler om forfall og rapportering. Det foreslås derfor en hjemmel for å fastsette avvikende regler om forfall og rapportering i forskrift. I enkelte situasjoner vil det også være behov for avvikende regler for arbeidsgivere med ansatte i flere land.

Departementet foreslår også å endre straffebestemmelsen i skattebetalingsloven slik at det fortsatt vil være straffbart å ikke innbetale foretatt forskuddstrekk og skattetrekk når ordningen med skattetrekkskonto opphører.

Forslag til endringer som var på høring omfattet også arbeidsgivers betaling av utleggstrekk for skattekrav. I Prop. 37 L (2024–2025) Lov om innkreving av statlige krav mv. (innkrevingsloven) og endringer i tvangsfullbyrdelsesloven mv. er det foreslått nye regler for arbeidsgiveres betaling av utleggstrekk. Det foreslås derfor ikke slike regler i proposisjonen her.

Departementet viser til forslag om endringer i skattebetalingsloven §§ 5-11, 5-12, 5-14, 10-10 og 18-1 og Svalbardskatteloven § 5-2. Departementet foreslår at endringene trer i kraft fra den tid Kongen bestemmer. Det tas sikte på ikraftsetting 1. januar 2026 med virkning for trekk som gjennomføres i utbetalinger av lønn mv. fra og med januar 2026.

3.2 Høringen

Finansdepartementet sendte 25. mars 2024 på høring forslag om endring av forfall for forskuddstrekk mv. og avvikling av krav om skattetrekkskonto. Høringsnotatet ble sendt til 53 instanser. Høringsfristen var 5. juni 2024.

Finanstilsynet, Klima- og Miljødepartementet, Justis- og beredskapsdepartementet, Optima Regnskap as og Statistisk sentralbyrå har ingen merknader til saken eller ønsker ikke å gi høringsuttalelse.

Følgende har merknader til forslagene:

• Advokatfirmaet Vialto Partners AS

• Arbeids- og velferdsdirektoratet (NAV)

• Den norske Revisorforening

• Direktoratet for forvaltning og økonomistyring (DFØ)

• Domstoladministrasjonen

• Finans Norge

• Forsvarsdepartementet

• Forsvaret

• Forsvarsbygg

• Kunnskapssektorens tjenesteleverandør (Sikt)

• Næringslivets Hovedorganisasjon (NHO)

• Norges Bank

• Norges Bondelag

• NTL Skatt

• Oslo kommune

• Politidirektoratet

• Politiets Fellestjenester

• Regnskap Norge

• Skattedirektoratet

• Stavanger kommune

• St. Olavs hospital

Høringsinstansene er i hovedsak positive til forslagene. Flere påpeker at forslagene vil forenkle betalingsprosessen for arbeidsgivere og styrke Skatteetatens kontroll med trekkplikten. Høringsinstansenes merknader er nærmere omtalt i punktene nedenfor.

3.3 Avvikling av krav om skattetrekkskonto

3.3.1 Gjeldende rett

For å redusere risikoen for skattetap, inneholder skattebetalingsloven regler som skal sørge for at skatten i størst mulig grad innbetales etter hvert som arbeidsgiver utbetaler lønn eller andre skattepliktige ytelser. Dette innebærer at arbeidsgiver krever inn skatt fra arbeidstakeren på vegne av det offentlige. Arbeidsgiveren gjør dette ved å foreta forskuddstrekk i lønn mv. i henhold til arbeidstakerens skattekort, i tråd med reglene i skattebetalingsloven kapittel 5, jf. skattebetalingsloven § 5-4 første ledd første punktum. Tilsvarende gjelder for skattetrekk i lønn mv. for utenlandske arbeidstakere som omfattes av kildeskatteordningen, jf. skattebetalingsloven § 5-4 første ledd tredje punktum. Arbeidsgiver skal beregne trekkbeløpet og holde det tilbake når skattyteren får adgang til å få godtgjørelsen utbetalt, normalt ved lønnsutbetalingen, jf. skattebetalingsloven § 5-10 første ledd. Ved utbetaling av lønn og annen godtgjørelse for arbeid utført på Svalbard, skal arbeidsgiver foreta lønnstrekk etter reglene i Svalbardskatteloven § 5-2.

Skatten som arbeidsgiver holder tilbake (trekkbeløpet), tilhører skattekreditorene, og arbeidsgiver har ikke rett til å disponere over midlene. Trekkbeløpet skal derfor settes inn på en særskilt skattetrekkskonto i bank senest første virkedag etter lønnsutbetalingen, med mindre det stilles garanti for beløpet. Alternativt må beløpet på skattetrekkskontoen til enhver tid være tilstrekkelig til å dekke det løpende trekkansvaret. Garanti eller oppfylt skattetrekkskonto som trer i stedet for innskudd, skal være på plass ved lønnsutbetalingen. Selv om skattetrekkmidlene tilhører skattekreditorene, er arbeidsgiveren kontohaver. Renter av trekkmidlene tilfaller derfor arbeidsgiver. For forskuddstrekk og skattetrekk følger dette av skattebetalingsloven § 5-12. For lønnstrekk følger det av Svalbardskatteloven § 5-2 fjerde ledd.

Statlige virksomheter har sin likviditet i Norges Bank og benytter ikke en særskilt skattetrekkskonto i bank. Disse virksomhetene foretar i stedet en regnskapsmessig avsetning av skattetrekket, som gjøres opp ved innbetaling til Skatteetaten ved forfallsdato hver termin.

Det gjelder særskilte regler for private arbeidsgivere og veldedige eller allmennyttige institusjoner eller organisasjoner som er fritatt for arbeidsgiveravgift, og som leverer opplysninger på forenklet a-melding etter a-opplysningsforskriften § 2-1 åttende ledd. Disse arbeidsgiverne setter ikke forskuddstrekkene inn på en skattetrekkskonto, men betaler direkte til Skatteetaten, jf. skattebetalingsforskriften § 10-10-3.

3.3.2 Høringsnotatet og høringsinstansenes merknader

Departementet foreslo i høringen å avvikle ordningen med skattetrekkskonto i bank, og at arbeidsgiver i stedet skal betale trekkbeløpet direkte til Skatteetaten. Høringsinstansene er i hovedsak positive til endringsforslagene.

Flere høringsinstanser trekker frem at det vil være en forenkling å avvikle skattetrekkskonto-ordningen. Den norske Revisorforening mener forslaget i høringen er en reell og kjærkommen forenkling for arbeidsgiverne. Regnskap Norge skriver at skattetrekkskonto for alle praktiske formål er et unødvendig mellomledd, og at forslaget kan gjøre arbeidsprosessen mer effektiv med enklere avstemming uten at betalinger går via skattetrekkskonto i bank. Både Den norske Revisorforening og Regnskap Norge viser til tidligere innspill om å avvikle kravet om skattetrekkskonto for arbeidsgivere som ønsker det. De har ingen innvendinger til at ordningen gjøres pliktig. Skattedirektoratet mener endringene vil legge til rette for digitale løsninger og forenklet prosess for betaling av forskuddstrekk mv. for arbeidsgivere og andre parter.

En del høringsinstanser trekker også frem at avviklingen av skattetrekkskontoen vil gi Skatteetaten bedre kontrollmuligheter. Norges Bondelag mener en pliktig ordning med direkte innbetaling av forskuddstrekket til Skatteetaten vil være en god løsning og gi Skatteetaten bedre muligheter til å føre kontroll for å motvirke mislighold. De uttaler at «løpende innbetaling vil trygge de ansattes trukne midler, fremfor dagens praksis som kan inneholde svakheter i arbeidsgivers rutiner ved overføring av forskuddstrekk til skattetrekkskonto eller manglende overføring til/bruk av skattetrekkskonto.» Oslo kommune uttaler at det er bra at arbeidsgiveres mulighet for å forsyne seg av forskuddstrekket begrenses, og at Skatteetaten kan oppdage og følge opp uregelmessigheter tidligere.

Også Regnskap Norge mener at direkte innbetaling av forskuddstrekk vil medføre at Skatteetaten vil oppdage eventuelt mislighold av trekkplikten tidligere og uttaler:

«Skatteetaten kan følge opp manglende innbetalt forskuddstrekk ved innsendelse av A-melding, senest den 5. i måneden etter lønnsutbetaling. Etter dagens ordning må Skatteetaten vente til tomåneders terminforfall før mislighold avdekkes. Regnskap Norge mener at Skatteetatens mulighet for raskere oppfølging av misligheter knyttet til innbetaling av forskuddstrekk, er et viktig tiltak for å bekjempe arbeidslivskriminalitet.»

Skattedirektoratet viser til at en automatisert kontroll vil avdekke om det er samsvar mellom innbetalt og innrapportert forskuddstrekk, men påpeker at det fortsatt vil være behov for utvidede kontroller (bokettersyn) for å kontrollere at forskuddstrekk er riktig beregnet og rapportert.

Noen høringsinstanser er kritiske til omleggingen. St. Olavs hospital ser verken nytte eller behov for endringen og trekker særlig frem forhold knyttet til korrigeringer av lønn. Flere statlige virksomheter uttaler at forslagene ikke vil gi effektiviseringsgevinster for dem, fordi de ikke benytter skattetrekkskonto. Blant annet DFØ, som tjenesteyter av lønns- og regnskapstjenester i staten, Forsvaret og NAV, har trukket frem at korrigeringer av lønn, betalingstidspunkt og håndtering av reiseregninger er problematiske områder. Over 90 prosent av statlige virksomheter benytter og utbetaler lønn gjennom DFØ. Politiets Fellestjenester mener forslaget ikke har noen fordeler for statlige aktører, og anbefaler at ordningen med dagens terminvise betaling opprettholdes for statlige virksomheter. Uttalelsen støttes av Politidirektoratet. Sikt har stilt flere spørsmål til den foreslåtte endringen, blant annet om korrigeringer, herunder for utenlandske ansatte. De stiller også spørsmål om store offentlige virksomheter kan beholde dagens løsning.

NTL Skatt er enig i at det ikke må være krav om skattetrekkskonto, men mener forslaget om å overføre trekkbeløpet fortløpende ikke vil være en forenkling for dem. De mener det vil være bedre om innbetaling av trekkbeløpet følger betalingen av arbeidsgiveravgift.

Norges Bondelag og Regnskap Norge mener økt avkastning for staten som følge av at trekkbeløpet skal betales direkte til Skatteetaten, må tilbakeføres til næringslivet. Oslo kommune og Stavanger kommune opplyser å ha en høyere rente på skattetrekkskontoen, enn det departementet la til grunn i høringen. St. Olavs hospital uttaler at de forventer at store offentlige arbeidsgivere får kompensert inntektsfallet gjennom økte rammer.

3.3.3 Vurderinger og forslag

I dag må forskuddstrekk, skattetrekk av kildeskatt på lønn for utenlandske arbeidstakere og lønnstrekk til Svalbard settes inn på en særskilt skattetrekkskonto i bank senest første virkedag etter lønnsutbetalingen. Beløpet overføres deretter samlet til Skatteetaten hver annen måned. Forslaget om at trekkbeløpet skal betales direkte til Skatteetaten ved lønnsutbetalingen vil forenkle prosessen for trekkpliktige som i dag benytter skattetrekkskonto. Dette er fremhevet av flere høringsinstanser, blant annet Regnskap Norge, som mener forslaget kan gjøre arbeidsprosessen mer effektiv med enklere avstemming.

Som flere av høringsinstansene peker på, vil Skatteetaten også få bedre muligheter for å kontrollere om arbeidsgiver har overholdt trekkplikten, og om det er samsvar mellom innbetalt og innrapportert trekk. Det vil likevel fortsatt være behov for å supplere den automatiske kontrollen med manuelle kontroller for å avdekke om trekket er riktig beregnet og rapportert.

Statlige arbeidsgivere som har sin likviditet i Norges Bank, avsetter i dag trekkbeløpet i regnskapet uten å benytte en særskilt skattetrekkskonto i bank. For disse arbeidsgiverne er det etablert interne prosesser som gjør at direkte betaling til Skatteetaten kan medføre ekstraarbeid, som økt antall lønnskjøringer, manuelle behandlinger, avstemminger og korreksjoner, spesielt i forbindelse med reiseregninger. Det er derfor behov for avvikende regler om forfall for statlige arbeidsgivere som ikke benytter skattetrekkskonto, se punkt 3.4.3.

Renter av innskuddene på skattetrekkskontoen tilfaller i dag arbeidsgiver. Dette er begrunnet med at en markedsmessig tilpasning tilsier at rentene på skattetrekkskontoen tilfaller den som i denne sammenheng opptrer som bankens kunde, se kapittel 2 i Ot.prp.nr. 72 (1986–87) Lov om endringer i lov av 18. august 1911 nr. 8 om skatt av formue og inntekt (skatteloven) m.fl.. Å avvikle ordningen med skattetrekkskonto medfører at arbeidsgiver ikke lenger vil motta renteinntekter fra midlene som i dag står på kontoen. Som nevnt i punkt 3.3.1 tilhører trekkbeløpet skattekreditorene. Bortfall av renteinntekter er en naturlig konsekvens av at ordningen med skattetrekkskonto oppheves. Etter departementets syn gir ikke dette grunnlag for kompenserende tiltak for næringslivet eller andre.

Departementet foreslår på denne bakgrunn å følge opp forslaget i høringen om å avvikle ordningen med skattetrekkskonto, slik at arbeidsgiver skal betale trekkbeløpet direkte til Skatteetaten.

Forslaget medfører at bestemmelsen om skattetrekkskonto i skattebetalingsloven § 5-12 kan oppheves. Det er også behov for tilpasninger i skattebetalingsloven § 5-14 første ledd og Svalbardskatteloven § 5-2 fjerde ledd.

Det vises til forslag til endringer i skattebetalingsloven §§ 5-12 og 5-14, og i Svalbardskatteloven § 5-2.

3.4 Forfall og korrigeringer

3.4.1 Gjeldende rett

Som nevnt i punkt 3.3.1, skal arbeidsgiveren sette forskuddstrekk på skattetrekkskontoen senest første virkedag etter lønnsutbetalingen. Tilsvarende gjelder for skattetrekk av kildeskatt på lønn for utenlandske arbeidstakere og lønnstrekk til Svalbard. Betaling av trekkbeløpet til Skatteetaten skal deretter skje i tomånedlige terminer. Forfall er den 15. i måneden etter hver tomånedlig termin, jf. skattebetalingsloven §§ 10-10 og 10-11.

Statlige virksomheter benytter ikke skattetrekkskonto, men gjør opp den regnskapsmessige avsetningen av trekket med forfall hver annen måned.

Som nevnt i punkt 3.3.1 betaler private arbeidsgivere og veldedige eller allmennyttige institusjoner eller organisasjoner som er fritatt for arbeidsgiveravgift, og som leverer opplysninger på forenklet a-melding, forskuddstrekket direkte til Skatteetaten. Betalingen skal skje senest første virkedag etter den enkelte lønnsutbetaling, jf. skattebetalingsforskriften § 10-10-3.

Hvis det er trukket for mye forskuddstrekk, kan arbeidsgiver korrigere dette i senere trekkpliktige utbetalinger til arbeidstakeren innenfor samme inntektsår, jf. skattebetalingsforskriften § 5-5-2. Arbeidsgiver trenger da ikke å korrigere a-meldingen for den måneden det er trukket for mye forskuddstrekk. Innenfor oppgjørsperioden kan arbeidsgiver tilbakebetale for mye trukket forskuddstrekk til arbeidstaker, forutsatt at skattekontoret frigir denne del av trekket fra skattetrekkskontoen.

Dersom arbeidsgiver ikke kan korrigere i senere trekkmidler etter § 5-5-2, kan tilbakebetaling av forskuddstrekk til arbeidsgiver eller skattyter skje etter reglene i skattebetalingsloven § 5-3 tredje ledd, jf. skattebetalingsforskriften §§ 5-3-4 og 5-3-5.

3.4.2 Høringsnotatet og høringsinstansenes merknader

Departementet foreslo i høringen å endre forfall for trekkbeløpet til senest første virkedag etter lønnsutbetalingen. Det ble foreslått at det i forskrift skal kunne fastsettes avvikende regler for når trekkpliktige skal betale trekkbeløpet.

Regnskap Norge og Norges Bondelag mener treghet i bankenes overføringer kan føre til at det tar mer enn én virkedag før forskuddstrekket er innbetalt til Skatteetaten, og foreslår at det gis en litt lengre forfallstid, for eksempel to virkedager. Norges Bondelag legger sekundært til grunn at lovkravet er oppfylt der forskuddstrekket er registrert som betalt i bank, selv om transaksjonen ikke har kommet inn på konto hos Skatteetaten.

Skattedirektoratet mener det bør klargjøres hva som menes med lønnsutbetalingstidspunktet, fordi forfallstidspunktet «første virkedag etter lønnsutbetalingen» er utgangspunkt for beregningen av eventuelle forsinkelsesrenter, og uttaler:

«Lønnsutbetalingstidspunktet kan forstås på flere måter. Det kan f.eks. være når lønnen er disponibel på arbeidstakers konto, når pengene går ut av arbeidsgivers konto, ved postering i lønnssystemet eller når det sendes betalingsoppdrag til banken.»

Direktoratetpeker også på at det kan oppstå tilfeller der det er uklart hvilket tidspunkt forsinkelsesrentene skal beregnes fra, eller det av andre grunner er behov for å regulere dette nærmere. Direktoratet ber derfor departementet vurdere om det er behov for en forskriftshjemmel som åpner for å regulere hvordan forsinkelsesrenter skal beregnes i enkelte særlige tilfeller.

NHO etterlyser unntaksregler for tilfeller der det kan være vanskelig å overholde de foreslåtte fristene.

Regnskap Norge mener det kan være behov for egne betalingsfrister for utenlandske aktører som skal foreta forskuddstrekk med innbetaling for norske lønnsmottakere. Også Advokatfirmaet Vialto Partners AS mener det er behov for avvikende betalingsfrister for utenlandske arbeidsgivere, og foreslår forfall den 15. i måneden etter lønnsutbetalingen, subsidiært den 15. i måneden etter hver tomånedlig termin, slik at den nåværende ordningen beholdes for utenlandske arbeidsgivere. Deres erfaringer er at overføringer fra bank i utlandet til norske skattemyndigheter kan ta mellom en til åtte virkedager.

For utenlandske arbeidstakere som i løpet av en måned arbeider i flere stater, må lønnen fordeles på de ulike statene før det kan beregnes riktig skatt til Norge. Advokatfirmaet Vialto Partners AS mener det vil være svært utfordrende å beregne riktig forskuddstrekk og overholde den foreslåtte forfallsfristen for utenlandsk arbeidsgiver som betaler ut månedslønn, før lønnsallokeringen for norske arbeidsdager for en måned er klar.

Advokatfirmaet peker også på at det kan ta tid å få utstedt d-nummer og skattekort. Uten d-nummer er det «utfordrende å rapportere i A-meldingen og uten skattekort utfordrende å beregne riktig forskuddstrekk og en må da betale 50% forskuddstrekk.»

Mange høringsinstanser tar opp behovet for å kunne korrigere trekk og innbetalinger. Finans Norge og NHO etterlyser en avklaring av hvordan korrigeringer av feilbetalinger skal rettes. Også DFØ, NAV, Norges Bondelag, Oslo kommune, Stavanger kommune, Forsvarsbygg, Domstolorganisasjonen og St. Olavs hospital tar opp spørsmålet om korreksjoner. Flere av disse, blant annet DFØ, Domstoladministrasjonen og NAV, mener at forslaget vil medføre mer kompliserte arbeidsprosesser og økt ressursbruk sammenlignet med dagens krav, og at forslaget vil skape store utfordringer.

Regnskap Norge mener at Skatteetaten ved innsendelse av korrigeringer med krav om tilbakebetaling må tilbakebetale for mye betalt forskuddstrekk etter samme frister som arbeidsgiver har for innbetaling. De mener rask tilbakebetaling i slike tilfeller kan være viktig for arbeidsgivers likviditet, og forventer at løsningen er enkel, praktisk og effektiv. Også Norges Bondelag forventer snarlig tilbakebetaling dersom korrigeringen medfører forskuddstrekk til gode.

DFØ mener det som et minimum bør vurderes å holde reiserefusjoner utenfor, og uttaler at det er kompleksiteten og hyppigheten knyttet til disse kjøringene som vil utløse de mest omfattende og krevende endringene. De påpeker at Skatteetaten ved å utelate reisekjøringene fra endringsforslagene, likevel vil kunne få innbetalt i overkant av 99 pst. av forskuddstrekket til det foreslåtte tidspunktet. Forsvaret anmoder også om unntak slik at dagens praksis, hvor det ikke er full lønnskjøring etter utbetaling av reiseregninger, kan videreføres. Forsvaret mener at reiseregninger kan oppdateres sammen med ordinær lønnskjøring, og uttaler at forskuddstrekk i forbindelse med utbetaling av reisepenger utgjør et ubetydelig forskuddstrekk for de ansatte.

Oslo kommune og Stavanger kommune forventer at det tidligere forfallstidspunktet for trekkbeløpet vil føre til tilsvarende tidligere overføring til kommunene og fylkeskommunene, som skattekreditorer.

Stavanger kommune mener også at kommunene med det nye betalingsmønsteret vil ha behov for ny styringsinformasjon, at det er behov raskere tilgang til rapporter og statistikk- og analysedata fra Skatteetaten og Statistisk sentralbyrå, og at inntektsutjevningen til kommunene bør avregnes raskere mot rammetilskuddet for den enkelte kommune.

Norges Bank stiller seg positiv til forslagene, men har enkelte merknader til virkningen av forslaget for deres likviditetsstyring og prognoser. De uttaler at flere terminer og jevnere fordeling av innbetalingene til staten vil bidra til mindre svingninger i banksystemets strukturelle likviditet, og at det er positivt for Norges Banks likviditetsstyring. Samtidig vil forslaget innebære at mønsteret for innbetaling av forskuddstrekk vil være mindre regelmessig og ukjent på forhånd.

3.4.3 Vurderinger og forslag

Departementet foreslo i høringen å endre forfall for forskuddstrekk mv. til senest første virkedag etter lønnsutbetalingen. Det foreslåtte forfallstidspunktet sammenfaller med dagens frist for overføring av trekkmidler til skattetrekkskonto. Arbeidsgiver kan ikke disponere over midlene på skattetrekkskontoen, og forslaget vil derfor ikke påvirke evnen til å betale trekkbeløpet eller arbeidsgiverens likviditet.

For arbeidsgivere som stiller bankgaranti istedenfor å betale inn trekkbeløpet til særskilt skattetrekkskonto i bank, vil forslaget medføre at de ikke kan benytte trekkbeløpet som kapital for bedriften i en periode fra lønnsutbetalingen til forfall. Ordningen med bankgaranti er imidlertid arbeidskrevende for arbeidsgiveren, bankene og Skatteetaten. Med den nye løsningen kan arbeidsgivere få automatiserte løsninger for betaling og rapportering, og unngå kostnaden ved å stille bankgaranti. Departementet legger derfor til grunn at den nye løsningen med betaling til Skatteetaten ved lønnsutbetalingen vil være en forenkling også for disse arbeidsgiverne.

Ved forsinket betaling vil det påløpe forsinkelsesrente. Hva som skal regnes som tidspunktet for lønnsutbetaling, vil være avgjørende for når forfallsfristen avbrytes og forsinkelsesrenter påløper. Forfallsfristen avbrytes når «betalerens oppdrag er mottatt av en bank», jf. skattebetalingsloven § 9-2 annet ledd bokstav a. Dette er i samsvar med forbrukerregelen i finansavtaleloven § 2-2, men gjelder ved betaling av skatte- og avgiftskrav også når betaleren ikke er forbruker. Departementet legger derfor til grunn at fristavbrudd som utgangspunkt vil inntre når arbeidsgivers betalingsordre er mottatt av banken. Dersom betalingsoppdraget til banken ikke skal utføres straks, avbrytes forfallsfristen først den dagen arbeidsgiver har bedt banken om å foreta betalingen. Forfallsfristen avbrytes likevel ikke dersom betalingstransaksjonen ikke blir gjennomført, og dette skyldes arbeidsgivers eget forhold. Disse reglene medfører at en treghet i overføringen fra arbeidsgivers bank til Skatteetatens konto ikke vil ha betydning for om betalingen er rettidig. Det gjelder også for betalinger som skjer gjennom utenlandsk bank. Departementet mener det derfor ikke er grunn til å forlenge forfallsfristen ut over én virkedag, slik som foreslått av enkelte høringsinstanser.

I noen tilfeller kan det være behov for avvikende regler for beregning av forsinkelsesrenter, for eksempel når det er uklart fra hvilket tidspunkt de skal begynne å løpe. Etter skattebetalingsforskriften § 11-7-2 kan Skattedirektoratet bestemme at beregning av forsinkelsesrenter i enkelte tilfeller skal utsettes eller bortfalle. Departementet legger til grunn at denne bestemmelsen gir nødvendig fleksibilitet for å gi avvikende regler for beregning av forsinkelsesrenter.

Flere høringsinstanser etterlyser en klargjøring av hvordan korrigeringer skal skje med de nye reglene. Noen etterlyser også en klargjøring av i hvilke tilfeller det skal gjelde avvikende regler om forfall.

Arbeidsgiver skal fortsatt kunne korrigere for mye innbetalt forskuddstrekk mv. ved neste lønnskjøring. Hvis arbeidsgiver for eksempel har trukket 5 000 kroner for mye ved lønnskjøringen i januar, kan arbeidsgiver tilbakebetale dette beløpet til den ansatte og deretter redusere forskuddstrekket tilsvarende ved neste lønnskjøring i februar. Arbeidsgiver rapporterer det reduserte forskuddstrekket på a-meldingen for februar, og det vil ikke være nødvendig å korrigere a-meldingen for januar.

Uavhengig av om arbeidsgiver kan korrigere i senere trekkmidler, legger departementet opp til at arbeidsgiver skal kunne velge å tilbakebetale for mye trukket forskuddstrekk mv. til arbeidstaker og sende en korrigert a-melding for den måneden feilen gjelder. Arbeidsgiver vil da få det overskytende beløpet tilbakebetalt av Skatteetaten i løpet av kort tid. Dette vil reguleres nærmere i forskrift.

Departementet legger til grunn at muligheten for å korrigere feil vil bli enklere for arbeidsgivere som i dag benytter skattetrekkskonto, ettersom korrigering kan skje direkte mellom Skatteetaten og arbeidsgiver, uten involvering av bankene. Departementet vil presisere at det ikke er foreslått noen endring i hvilke skattepliktige ytelser det skal foretas forskuddstrekk i. Etter dagens regler kan heller ikke midlene på skattetrekkskontoen disponeres av arbeidsgiver på annen måte enn ved å overføre midlene til Skatteetaten. Departementet kan derfor ikke se at forslaget om å endre forfallstidspunktet vil skape særlige utfordringer for arbeidsgivere som i dag har plikt til å benytte skattetrekkskonto.

Det kan likevel være behov for unntak for enkelte arbeidsgivere i særlige tilfeller, for eksempel for arbeidsgivere med ansatte i flere land som utbetaler forskuddslønn, og som på lønnsutbetalingstidspunktet ikke vet hvor mange dager den ansatte kommer til å jobbe i Norge den aktuelle måneden. Dersom arbeidsgiver i slike tilfeller skal betale forskuddstrekket i forbindelse med lønnsutbetalingen, vil trekket måtte basere seg på et anslag, og det vil nesten alltid bli behov for å korrigere betalingen.

Høringsinnspillene viser videre at forslaget om endret forfallstidspunkt vil skape utfordringer for statlige virksomheter som har sin likviditet i Norges Bank, og som i dag utbetaler lønn uten å benytte skattetrekkskonto i bank. Det gjøres en regnskapsmessig avsetning av forskuddstrekket som gjøres opp ved ordinære, terminvise forfall til Skatteetaten. Dette omfatter både statlige virksomheter som benytter lønnstjenestene til DFØ, og statlige virksomheter som har egne systemer for utbetaling av lønnsytelser, blant annet NAV og Forsvaret.

Departementet legger til grunn at hovedutfordringene for arbeidsgivere med ansatte i flere land og for statlige virksomheter kan løses ved å utsette forfallstidspunktet. Skatteetaten vil ikke vite når arbeidsgivere med ansatte i flere land kan ha behov for en avvikende betalingsfrist. For disse bør en utsettelse av forfall derfor gis etter søknad. For statlige virksomheter som i dag ikke benytter skattetrekkskonto, foreslår departementet en generell utsettelse. Departementet foreslår at forfall for slike statlige virksomheter settes til den femte i måneden etter lønnsutbetalingen. Departementet viser til at kravet om umiddelbare betalinger er begrunnet i faren for at beløpet kan bli brukt til annet enn betaling av arbeidstakerens skatt. Dette hensynet er ikke til stede for de statlige arbeidsgiverne. Forslaget medfører at forfallsfristen for disse blir lik fristen for å rapportere lønnsopplysninger etter a-ordningen.

Av systemtekniske grunner bør eventuelt utsatt forfall for arbeidsgivere med ansatte som arbeider i flere land, også settes til den femte i måneden etter lønnsutbetalingen, slik at fristen blir lik fristen for statlige virksomheter. Departementet foreslår at nærmere regler om ordningene, herunder hvilke statlige virksomheter som skal omfattes og hvordan søknadsordningen for arbeidsgivere med ansatte i flere land skal utformes, fastsettes i forskrift.

Enkelte statlige virksomheter har pekt på særlige problemer knyttet til rapportering av datoen for gjennomføring av forskuddstrekk i reisegodtgjørelser og utgiftsgodtgjørelser. Dette er nærmere omtalt i punkt 3.5.3 nedenfor.

Departementet foreslår at endringen av forfall for forskuddstrekk og skattetrekk til senest første virkedag etter lønnsutbetalingen tas inn i skattebetalingsloven § 10-10. I bestemmelsen er det i dag hjemmel for i forskrift å gi avvikende forfallstidspunkt for enkelte skattytere eller situasjoner,og omskjerpet betaling for arbeidsgiver som har vist vesentlig forsømmelse av sine plikter etter skattebetalingsloven. Departementet foreslår at forskriftshjemmelen endres slik at det også kan gis avvikende forfallstidspunkt for enkelte arbeidsgivere. Videre foreslås det å oppheve forskriftshjemmelen om skjerpet betaling. Den er i dag bare benyttet for forskuddstrekk, og er ikke lenger praktisk når forfall endres til første virkedag etter lønnsutbetalingen.

Den nye forfallsregelen skal også gjelde for lønnstrekk av inntekt til Svalbard. Skattebetalingsloven § 10-11 om lønnstrekk til Svalbard viser til skattebetalingsloven § 10-10, og den nye forfallsregelen vil dermed gjelde uten at bestemmelsen må endres.

Når arbeidsgiveren betaler forskuddstrekket tidligere, kan Skatteetaten fordele det innbetalte trekket til skattekreditorene, herunder kommunene og fylkeskommunene, på et tidligere tidspunkt. Departementet legger til grunn at fordelingen kan skje forholdsvis kort tid etter rapporteringsfristen, det vil si den femte i måneden etter utløpet av den kalendermåneden lønnen ble utbetalt. Fordelingen vil skje innenfor gjeldende regelverk. Departementet foreslår ikke endringer i dette.

Departementet har merket seg høringsinnspill om at det kan være behov for nye analysedata for kommunene og Norges Bank når betalingsfristen endres. For kommunene legger departementet til grunn at de vil få tilgang til rapporter og statistikk- og analysedata fra Skatteetaten og Statistisk sentralbyrå, til bruk i sitt analysearbeid. Departementet kan ikke se at forslaget om endret forfall bør påvirke kommunenes rutiner og prosedyrer på vesentlig annen måte enn det som gjelder for andre arbeidsgivere. Departementet kan heller ikke se at forslaget vil ha negative virkninger for kommunene som kreditor. For kommunene som skattekreditor vil det være en fordel at de vil kunne få tilgang til forskuddstrekkmidlene på et tidligere tidspunkt enn i dag. Stavanger kommune har enkelte merknader til ordningen med rammetilskudd og inntektsutjevning, som departementet ikke finner det naturlig å vurdere i denne sammenhengen.

Departementet har fra Norges Bank fått opplyst at Norges Bank vil kunne fremskaffe nytt analysemateriale direkte fra bankene.

Det vises til forslag til endringer i skattebetalingsloven § 10-10.

3.5 Rapportering av tidspunktet for utbetaling av lønn

3.5.1 Gjeldende rett

Arbeidsgiver skal levere opplysninger om lønn og andre ytelser etter reglene i a-opplysningsloven. Arbeidsgiver skal også levere opplysninger om forskuddstrekk, skattetrekk av kildeskatt på lønn for utenlandske arbeidstakere og lønnstrekk til Svalbard. Dette følger av a-opplysningsloven § 3 som henviser til skatteforvaltningsloven § 7-2, skattebetalingsloven § 5-11 og Svalbardskatteloven § 5-2 femte ledd. Opplysningene skal gis senest den femte i måneden etter utløpet av den kalendermåned opplysningene gjelder, jf. a-opplysningsforskriften § 2-1.

Det er ikke et krav om at arbeidsgiver skal rapportere tidspunktet for lønnsutbetalingen, med unntak for arbeidsgivere som kan levere forenklet a-melding, jf. a-opplysningsforskriften § 1-4 bokstav c. Arbeidsgiver har imidlertid plikt til å dokumentere dato for utbetaling av lønn og andre ytelser og størrelsen på foretatt forskuddstrekk, for hver enkelt ansatt, senest når det er anledning til å få ytelsen utbetalt, jf. bokføringsforskriften § 5-6 og skattebetalingsforskriften §§ 5-11-1 og 5-11-2.

3.5.2 Høringsnotatet og høringsinstansenes merknader

I høringen ble det foreslått en generell regel om at arbeidsgiver skal oppgi dato for lønnsutbetaling, og at dette skal fastsettes i a-opplysningsforskriften § 1-4 første ledd bokstav c.

DFØ uttaler at det er utfordringer med rapportering av riktig utbetalingsdato for reise- og utgiftsgodtgjørelser for statlige virksomheter.

Flere av høringsinstansene uttaler at forslaget vil kreve tilpasninger i lønnssystemer, og at det er viktig med god dialog mellom Skatteetaten og systemleverandørene. St. Olavs hospital mener rapportering av datoen på den enkelte lønnskjøring skaper merarbeid i form av nye avstemminger og kontroller, og at det i tillegg blir nødvendig med ombygging av en mengde IT-systemer i alle landets virksomheter for å tilfredsstille behovet for denne datoen.

Skattedirektoratet viser til at plikten til å oppgi dato for lønnsutbetaling er begrunnet i Skatteetatens behov for å identifisere forfallstidspunktet for forskuddstrekket. Direktoratet mener rapporteringsplikten derfor bør hjemles i skattebetalingslovens § 5-11, som regulerer rapportering av opplysninger om forskuddstrekk og skattetrekk.

3.5.3 Vurderinger og forslag

Med endring av forfall for forskuddstrekk mv. til betaling senest første virkedag etter lønnsutbetaling, vil datoen for lønnsutbetaling være avgjørende for at Skatteetaten skal kunne vite om trekkbeløpet er betalt til rett tid, og for å kunne beregne forsinkelsesrenter fra forfall.

Departementet legger til grunn at det vil være en liten byrde for arbeidsgivere å rapportere lønnsutbetalingsdatoen. De fleste arbeidsgivere har lønns- og regnskapssystemer som kan håndtere denne rapporteringen. Dersom det er behov for tilpasninger i lønnssystemene, legger departementet til grunn at ikraftsetting 1. januar 2026 gir tilstrekkelig tid til å gjennomføre disse. Det vil også bli tilrettelagt for dialog mellom Skatteetaten og systemleverandørene for nødvendige tilpasninger og testing av lønns- og regnskapssystemer før endringene trer i kraft. For arbeidsgivere uten lønnssystem, kan rapportering enkelt skje gjennom Altinn.

Departementet foreslår derfor å følge opp forslaget i høringen om at arbeidsgivere skal rapportere lønnsutbetalingsdatoen i henhold til reglene i a-opplysningsloven.

Departementet foreslår at plikten til å rapportere dato for lønnsutbetaling reguleres i skattebetalingsloven § 5-11 første ledd for forskuddstrekk og skattetrekk av kildeskatt på lønn for utenlandske arbeidstakere, og i Svalbardskatteloven § 5-2 femte ledd for lønnstrekk til Svalbard.

Dersom arbeidsgiver foretar flere utbetalinger av lønn og andre trekkpliktige ytelser, herunder reiseregninger, utgiftsgodtgjørelser mv. i løpet av en måned, må arbeidsgiver rapportere alle utbetalingstidspunktene. For naturalytelser rapporteres datoen for den lønnsutbetalingen hvor naturalytelsen tas med i trekkberegningen etter reglene i skattebetalingsloven kapittel 5 med forskrifter. DFØ viser til utfordringer med rapportering av riktig utbetalingsdato for reise- og utgiftsgodtgjørelser for statlige virksomheter. Etter skattebetalingsloven § 5-11 tredje ledd kan departementet i forskrift gi regler som fraviker reglene i paragrafen. Departementet legger til grunn at utfordringene for statlige virksomheter som omfattes av forslaget om senere forfall, se punkt 3.4.3, kan imøtekommes ved å gi særlige regler i forskrift. Bestemmelsen i skattebetalingsloven § 5-11 gjelder ikke for lønnstrekk til Svalbard. For slike trekk foreslås det en forskriftshjemmel i Svalbardskatteloven § 5-2 femte ledd, som gir departementet myndighet til å fastsette regler som fraviker kravet om rapportering av lønnsutbetalingsdatoen.

Forslag om rapportering av dato for utbetaling av lønn endrer ikke reglene for levering av a-meldingen. Det nye er at tidspunktene for utbetaling av lønn skal komme frem av a-meldingen. Ved flere lønnsutbetalinger i løpet av en måned, vil arbeidsgiver, som i dag, kunne velge mellom å sende a-melding i forbindelse med lønnsutbetaling, eller å vente til utløpet av måneden og sende en samlet a-melding da.

Det vises til forslag til endring i skattebetalingsloven § 5-11 første ledd og Svalbardskatteloven § 5-2 femte ledd.

3.6 Straff

3.6.1 Gjeldende rett

Den som ikke overholder plikten til å foreta forskuddstrekk eller skattetrekk etter skattebetalingsloven kapittel 5, kan i visse tilfeller pådra seg straffansvar. Straff kan idømmes den som unnlater å foreta eller sørge for at det blir foretatt trekk, eller unnlater å sette trekkbeløpet inn på skattetrekkskonto, jf. skattebetalingsloven § 18-1 første ledd. Straffansvar forutsetter at arbeidsgiver har utvist forsett eller grov uaktsomhet. Handlinger som nevnt er ikke straffbare hvis beløpene som er eller skulle vært trukket, blir innbetalt til rett tid, jf. skattebetalingsloven § 18-1 annet ledd.

3.6.2 Høringsnotatet og høringsinstansenes merknader

I høringen ble det foreslått at gjeldende bestemmelse i skattebetalingsloven § 18-1, som gjør det straffbart å unnlate å sette foretatt forskuddstrekk og skattetrekk inn på skattetrekkskonto, skulle erstattes med en bestemmelse om at det skal være straffbart å unnlate å betale trekkbeløpet til forfall. Ingen høringsinstanser har hatt merknader til forslaget.

Skattedirektoratet mener det bør vurderes å klargjøre at trekkbeløpet tilhører skattekreditorene. Direktoratet mener en slik klargjøring vil kunne ha betydning for om reglene om underslag i straffeloven kan anvendes, og uttaler:

«Dersom forskuddstrekk er foretatt, men ikke betalt, vil pengene ofte gå inn i driften til arbeidsgiver. Siden forskuddstrekket tilhører skatte- og avgiftskreditorene, vil dette kunne innebære underslag fra arbeidsgivers side. Om det er gjennomført underslag, kan være aktuelt å vurdere i forbindelse med arbeidsgiverkontroll.

Som følge av at skattebetalingsloven § 5-12 er foreslått opphevet, fremgår det ikke lenger av lov at forskuddstrekket tilhører skatte- og avgiftskreditorene. Skattedirektoratet antar at opphevelsen av skattebetalingsloven § 5-12 ikke er ment å innebære en endring på dette punktet.»

3.6.3 Vurderinger og forslag

Departementet foreslår å følge opp forslaget i høringen om at det skal være straffbart å unnlate å betale foretatt forskuddstrekk og skattetrekk etter skattebetalingsloven kapittel 5 til forfall. Det er viktig å presisere at det som er straffbart, er å unnlate å betale andres skatt. Manglende betaling av egen skatt ved forfall, er ikke straffbart.

Forslaget må ses i sammenheng med arbeidsgivers plikt til å foreta forskuddstrekk og skattetrekk ved lønnsutbetalingen, og at arbeidsgiver skal sørge for innbetaling av trekkbeløpet på vegne av ansatte. Ved pengemangel skal arbeidsgiver ikke betale ut mer lønn enn at vedkommende har dekning for forskuddstrekket og skattetrekket.

Forslaget må også ses i sammenheng med at trekkbeløpet er midler som tilhører skattekreditorene, og ikke arbeidsgiver. At trekkbeløpet tilhører skattekreditorene, følger i dag av første ledd første punktum i skattebetalingsloven § 5-12 om skattetrekkskonto. Bestemmelsen viderefører § 11 i skattebetalingsloven av 1952. Reguleringen i den tidligere skattebetalingsloven ble innført samtidig med at det ble lovfestet at renter på skattetrekkskontoen tilfaller arbeidsgiver, se kapittel 2 i Ot.prp.nr.72 (1986-87) Lov om endringer i lov av 18. august 1911 nr. 8 om skatt av formue og inntekt (skatteloven) m.fl. Om bakgrunnen for regelen ble det uttalt:

«For ordens skyld og for at misforståelser ikke skal oppstå, foreslår en at det i lovteksten presiseres at de trukne beløp er skatte- og avgiftskreditorenes eiendom.»

Departementet mener det ikke er tvil om at skattetrekkmidlene tilhører skattekreditorene, og ser ikke behov for å presisere dette i skattebetalingsloven.

Forslaget om at det skal være straffbart å unnlate å betale foretatt forskuddstrekk og skattetrekk ved forfall medfører at straffansvar vil kunne inntre tidligere enn i dag for arbeidsgivere som benytter bankgaranti istedenfor skattetrekkskonto, da trekket også for dem skal betales senest første virkedag etter lønnsutbetalingen. Departementet mener likevel at forslaget ikke vil innebære noen vesentlig skjerpelse av straffansvaret, og vil bemerke at Skatteetaten bare anmelder manglende eller for sen betaling i grove tilfeller.

Departementet foreslår ingen endringer i skattebetalingsloven § 18-1 annet ledd. Som følge av forslaget om å endre forfallsfristen for forskuddstrekk og skattetrekk, vil bestemmelsen få vesentlig mindre betydning enn i dag. Bestemmelsen om straffrihet vil imidlertid fortsatt kunne få betydning dersom arbeidsgiver ikke gjennomfører trekkplikten, men likevel innbetaler trekkbeløpet til forfall.

Det vises til forslag om opphevelse av skattebetalingsloven § 5-12 og endring i skattebetalingsloven § 18-1 første ledd.

3.7 Økonomiske og administrative konsekvenser

Forslaget om å endre forfall for forskuddstrekk m.m. innebærer at arbeidsgivere ikke lenger trenger å opprette en egen skattetrekkskonto, for så å overføre trekkbeløpet samlet til Skatteetaten hver annen måned. I stedet kan arbeidsgivere betale trekkbeløpet direkte til Skatteetaten ved lønnsutbetalingen. Dette vil forenkle betalingsprosessen.

Arbeidsgivere som stiller bankgaranti for trekkbeløpet, kan i dag fri seg fra plikten til å betale trekkbeløpet til skattetrekkskontoen. For disse arbeidsgiverne medfører forslaget om endret forfall et endret betalingsmønster, ved at betaling må skje til Skatteetaten tidligere enn i dag. På den annen side vil de slippe kostnadene ved å stille garanti. Digitale løsninger vil videre gjøre det enklere og mer effektivt å håndtere trekkbeløp.

Statlige arbeidsgivere har sin likviditet i Norges Bank og bruker ikke skattetrekkskonto i bank. I stedet foretar de en regnskapsmessig avsetning av trekket. Disse arbeidsgiverne kan i hovedsak fortsette sine nåværende rutiner og arbeidsprosesser, men må betale trekkbeløpet noe tidligere enn i dag. Det innebærer betaling den femte i måneden etter lønnsutbetalingen, samtidig med rapporteringen av trekket. Arbeidsgivere som på lønnsutbetalingstidspunktet ikke vet hvor stor andel av lønnen som er forskuddstrekkpliktig til Norge, vil etter søknad kunne få innvilget utsatt forfall til den femte i måneden etter lønnsutbetalingen.

Tiltaket er en del av det pågående arbeidet med å modernisere statlig innkreving, gjennom programmet Fremtidens Innkreving. Programmet har estimert at nye forenklede IT-løsninger og regelverk knyttet til håndtering og betaling av forskuddstrekk og arbeidsgiveravgift vil gi en årlig netto gevinst på 95 mill. kroner for arbeidsgivere.

Systemleverandørene må utvikle systemløsninger for direktebetaling av trekkbeløpet til Skatteetaten, samt funksjonalitet for å oppgi dato for lønnsutbetaling. Det vil bli lagt til rette for dialog mellom Skatteetaten og systemleverandørene, slik at tilpassinger i lønns- og regnskapssystemer er godt utviklet og testet innen endringene trer i kraft.

For kommunene og fylkeskommunene medfører forslaget at de som skattekreditorer vil få overført skattemidler tidligere. Med ny ordning får dermed kommunene tidligere likviditet og også renteinntekter.

Forslaget medfører at mønsteret for innbetaling av forskuddstrekk m.m. vil være mindre regelmessig og ukjent på forhånd, sammenlignet med dagens ordning hvor dato for innbetaling er kjent på forhånd. Enkelte aktører, som Norges Bank og kommunene, kan derfor ha behov for nye analysedata.

3.8 Ikrafttredelse og overgang

Departementet foreslår at endringene skal tre i kraft fra den tid Kongen bestemmer. Det tas sikte på ikraftsetting 1. januar 2026 med virkning for trekk som gjennomføres i utbetalinger av lønn mv. fra og med januar 2026.

Finans Norge ber om en klargjøring av om det vil være krav om å avvikle eksisterende skattetrekkskontoer, samt en eventuell tidsfrist for dette. De ber også om en klargjøring av hvordan midler som er igjen på en avviklet skattetrekkskonto skal håndteres, og av om det vil være bankenes ansvar å informere kundene, eller om Skatteetaten vil sørge for at arbeidsgiverne får den nødvendige informasjonen.

Departementet forutsetter at Skatteetaten vil gi informasjon om praktiske forhold ved avvikling av kravet om skattetrekkskonto, inkludert når midler som overstiger trekkansvaret, kan frigis til den trekkpliktige.